El derecho tributario argentino hace un uso intensivo de presunciones. Una de las más relevantes es la contenida en el artículo 18, inciso f), de la Ley 11.683, relativa al incremento patrimonial no justificado (IPNJ). Esta figura permite al Fisco reconstruir la materia imponible cuando detecta aumentos de patrimonio cuyo origen el contribuyente no logra acreditar.
Sin embargo, su aplicación no es automática ni ilimitada. Como toda presunción legal, debe partir de un hecho base conocido, admitir prueba en contrario y respetar los principios constitucionales de legalidad, capacidad contributiva, razonabilidad y no confiscatoriedad.
El IPNJ del artículo 18, inciso f), constituye una presunción legal relativa (iuris tantum). Una vez acreditado el hecho base —la existencia de un incremento patrimonial no justificado—, la ley permite atribuirle consecuencias tributarias (ganancias netas más un 10 % en concepto de renta dispuesta o consumida, y ventas omitidas en el IVA). No obstante, el contribuyente puede destruir esa inferencia demostrando el origen legítimo de los bienes o la irrazonabilidad de la conclusión.
Para ello, la AFIP debe acreditar de manera concreta y razonable:
- la existencia de bienes o consumos que incrementan el patrimonio declarado;
- que esos bienes o consumos no encuentran justificación en las rentas o en el patrimonio oportunamente declarados.
No basta con indicios genéricos, remotos o construidos a partir de otras presunciones. La formación de “cadenas de presunciones” (presunciones de segundo grado) resta verosimilitud y certeza al resultado final, y ha sido rechazada por la jurisprudencia.
La utilización de presunciones no es discrecional. Se encuentra sujeta a un control de razonabilidad y de adecuación a la capacidad contributiva real del sujeto:
- Principio de legalidad
El Fisco solo puede percibir el impuesto que la ley creó. Una determinación sobre base presunta únicamente resulta legítima cuando se han agotado los medios para una determinación sobre base cierta y cuando el hecho base está sólidamente probado. De lo contrario, se vulneran tanto la legalidad como el derecho de propiedad. - Capacidad contributiva y realidad económica
El IPNJ presume capacidad contributiva a partir de un aumento patrimonial no justificado. El contribuyente tiene derecho a demostrar que esa capacidad no existe o es inferior a la presumida (préstamos genuinos, herencias, donaciones, titularidad fiduciaria, etc.). - Razonabilidad
El principio de razonabilidad actúa como control de la proporcionalidad entre el medio empleado (la presunción) y el fin perseguido (captar la capacidad contributiva oculta). Una aplicación automática o desproporcionada del IPNJ puede resultar irrazonable y, por tanto, inconstitucional. - No confiscatoriedad
Si la aplicación de la presunción genera una carga que absorbe una porción sustancial de la renta del contribuyente, este puede plantear la tacha de confiscatoriedad, siempre que la pruebe de manera concreta y circunstanciada.